Бухгалтерский и налоговый учет товарного знака. Товарный знак: бухгалтерский учет и налогообложение

⁰

Активная интеграция России в мировую экономику и снижение протекционистских мер государства порождают жесткую конкуренцию в различных секторах экономики. Усилия производителей направлены на завоевание новых рынков сбыта. Однако выйти на рынок еще не значит остаться на нем. Одни из важных факторов формирования стабильного спроса – подчеркивание достоинств товара и его индивидуализация. В качестве инструментов достижения данных целей выступают товарные знаки или знаки обслуживания, которые еще называют брендами. Примерами успешного использования товарного знака являются такие известные компании, как Coca-Cola, Bosch, Mercedes и другие. После того как товарный знак становится узнаваемым, он может самостоятельно использоваться как объект гражданских прав для извлечения прибыли, что обычно происходит на основании лицензионных соглашений.
Товарные знаки выполняют еще одну немаловажную функцию – защищают от подделок. Но для того чтобы брендом не воспользовались конкуренты, его необходимо зарегистрировать. В статье рассмотрены особенности бухгалтерского учета и налогообложения операций с товарными знаками.

Товарный знак и нормы гражданско-правового регулирования

Под товарным знаком и знаком обслуживания (далее – товарный знак) понимаются обозначения, служащие для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг (далее – товары) юридических или физических лиц (ст. 1 Федерального закона «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» (далее – Закон № 3520-1 )). В качестве товарных знаков могут быть зарегистрированы словесные, изобразительные, объемные и другие обозначения или их комбинации.

Правовая охрана товарного знака в России осуществляется на основании его государственной регистрации в установленном порядке. Правообладатель вправе использовать товарный знак и запретить его применение другим лицам.

Следует отличать товарный знак от фирменного наименования, для правовой охраны которого не требуется обязательной подачи заявки или регистрации независимо от того, является ли оно частью товарного знака (ст. 8 «Конвенции по охране промышленной собственности» ).

Обладателем исключительного права на товарный знак (правообладателем) может быть юридическое лицо или осуществляющее предпринимательскую деятельность физическое лицо. На зарегистрированный товарный знак выдается свидетельство, которое удостоверяет приоритет товарного знака, исключительное право на него в отношении товаров, указанных в данном документе (ст. 3 Закона № 3520-1 ).

Свидетельство на товарный знак выдает федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности (ст. 15 Закона № 3520-1 ).

Обратите внимание : регистрация товарного знака действует до истечения десяти лет, считая с даты подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности (п. 1 ст. 16 Закона № 3520-1 ).

После того как товарный знак зарегистрирован, у правообладателя возникает право на распоряжение им. На основании ст. 25 , 26 Закона № 3520-1 существуют два способа реализации указанного права: уступка товарного знака и предоставление лицензии на его использование. Причем договор об уступке товарного знака и лицензионный договор подлежат обязательной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и без нее считаются недействительными (ст. 27 Закона № 3520-1 ). Регистрация данных договоров производится в соответствии с приказами Роспатента №64 и 141 .

Первоначальная оценка товарного знака

В настоящее время бухгалтерский учет нематериальных активов, в том числе исключительных прав на товарные знаки, регулируется Положением № 34н и ПБУ 14/2000 . Причем первый нормативный документ применяется в части, не противоречащей второму (Письмо МФ РФ от 23.08.01 № 16-00-12/15 ).

При приеме товарного знака к бухгалтерскому учету его стоимость складывается из фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. 6 ПБУ 14/2000 ).

В целях исчисления прибыли первоначальная стоимость товарного знака определяется аналогично (п. 3 ст. 257 НК РФ ), однако это не означает, что в целях бухгалтерского учета она всегда равна стоимости при исчислении прибыли. Различия могут быть в расходах по страхованию, процентах по кредитам и займам, суммовых и курсовых разницах (в налоговом учете эти расходы не включаются в первоначальную стоимость (п. 3 ст. 263 , пп. 2 , 5 , 6 п. 1 ст. 265 НК РФ )).

Пример 1.

Организация «Альфа» в январе 2006 г. разработала товарный знак. Затраты на разработку составили 35 000 руб. В феврале 2006 г. «Альфа» подала заявку на регистрацию товарного знака. Свидетельство на товарный знак получено в июне 2006 г., расходы на его получение составили 25 000 руб.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
*Январь 2006 г.*
Организацией отражены затраты по разработке товарного знака	08	70, 69, 60	35 000
*Февраль – июнь 2006 г.*
Отражены затраты по получению свидетельства на товарный знак	08	70, 69, 60, 68	25 000
Товарный знак принят организацией к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости	04	08	60 000

В действительности не все так просто, как в рассмотренном примере. Не существует единого мнения по вопросу отражения затрат, связанных с международной регистрацией уже зарегистрированного в России товарного знака. В подобных ситуациях одни специалисты под нематериальным активом понимают исключительное право (а не само изображение товарного знака) (п. 4 ПБУ 14/2000 ), следовательно, при его международной регистрации возникает самостоятельный объект учета. Другие утверждают, что указанные затраты следует признавать расходами по обычным видам деятельности. Именно это мнение высказал Минфин в Письме от 29.03.05 № 07-05-06/91 , подкрепив его следующими доводами: единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации. При этом стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Автора статьи объяснения Минфина не убедили. Однако это не значит, что из указанного письма налогоплательщику нельзя извлечь выгоды, напротив, на основании его положений можно единовременно списать в расходы затраты по международной регистрации товарных знаков, не боясь налоговых санкций, поскольку выполнение письменных разъяснений уполномоченного органа исключает ответственность лица за налоговые правонарушения (ст. 111 НК РФ ).

Использование товарного знака

Зарегистрировав в установленном порядке товарный знак, организация может приступать к его применению, которое обычно осуществляется двумя способами: использование для собственных нужд и предоставление прав на использование. Рассмотрим подробнее каждый из них.

Использование для собственных нужд

При применении товарного знака в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации его стоимость погашается посредством начисления амортизации одним из методов, установленных п. 15 ПБУ 14/2000 (линейным, уменьшаемого остатка или списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)). В целях налогообложения прибыли применяются линейный и нелинейный методы начисления амортизации (п. 1 ст. 259 НК РФ ).

Пример 2.

Продолжим условия примера 1. Начисление амортизации как в бухгалтерском, так и налоговом учете осуществляется линейным способом. Счет 05 «Амортизация нематериальных активов» по данной группе активов не применяется .

В бухгалтерском учете операции по начислению амортизации отражаются таким образом:

<**> Проводка составляется после полного списания товарного знака, в случае продления срока его использования, на основании заявления о продлении срока действия регистрации товарного знака (п. 2 ст. 16 Закона № 3520-1 ).

При продлении срока действия регистрации товарного знака организация обязана уплатить пошлину в сумме 15 000 руб. (ст. 44 Закона 3520-1 , пп. «к» п. 2 Положения о пошлинах ). Иногда налоговые органы расценивают указанный платеж как стоимость нематериального актива, которая не подлежит единовременному включению в состав расходов и должна учитываться в уменьшении налоговой базы в течение срока использования товарного знака в производстве, но данная позиция не находит поддержки в судебных органах. Так, ФАС ВВОв Постановлении от 26.11.04 № А11-3274/2004-К2-Е-2706 указал, что пошлина за продление срока действия регистрации товарного знака является периодическим платежом, поэтому учитывается в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов на основании пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ . В бухгалтерском учете вопросов по поводу данных затрат не возникает – это расходы будущих периодов (п. 65 Положения № 34н ), которые должны учитываться в течение 10 лет – нового срока действия правовой охраны товарного знака.

Пример 3.

Организация «Гамма» обладает исключительными правами на товарный знак. Срок действия его правовой охраны заканчивается 01.07.06. В апреле 2006 г. «Гамма» уплачивает пошлину в сумме 15 000 руб. и подает заявление о продлении срока действия регистрации товарного знака. Ежемесячная норма амортизации, списываемая линейным способом и отражаемая на счете 05, составляет 300 руб. В целях обложения налогом на прибыль расходы по уплаченной пошлине списаны единовременно.

В бухгалтерском учете будут составлены следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
*Апрель 2006 г.*
Отражено перечисление пошлины	76	51	15 000
	20, 25, 26, 44	05	300
*Май, июнь 2006 г.*
Отражено начисление амортизации	20, 25, 26, 44	05	300
*Июнь 2006 г.*
Отражено начисление амортизации	20, 25, 26, 44	05	300
Сумма пошлины отражена в составе расходов будущих периодов	97	76	15 000
Списана соответствующая часть расходов будущих периодов (15 000 руб. / 10 лет / 12 мес.)	20, 25, 26, 44	97	125
Отражено отложенное налоговое обязательство ((15 000 - 125) руб. х 24/100) <*>	68	77	3 570

<*> Данная проводка составлена в связи с тем, что в налоговом учете расходы списаны единовременно, а в бухгалтерском они будут списываться в течение 10 лет, следовательно, согласно п. 15 ПБУ 18/02 образовалось отложенное налоговое обязательство.

Данный подход не является единственно возможным. В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Следовательно, организация в целях исчисления прибыли вправе учитывать расходы в том же порядке, что и в бухгалтерском учете, естественно, в этом случае нет необходимости применять ПБУ 18/02 .

Предоставление товарного знака в пользование

Мы уже упоминали о лицензионном договоре, платежи по которому делятся на паушальные (разовые) и роялти (периодические). Однако это не единственный способ передачи прав на использование товарного знака. Существует еще передача прав пользования товарным знаком в составе комплекса прав по договору коммерческой концессии (договор франчайзинга) (гл. 54 ГК РФ ). Но для бухгалтерского учета и налогообложения данное разделение не имеет существенного значения.

Бухгалтерский учет операций, связанных с предоставлением права на использование нематериальных активов, регулируется п. 24 – 26 ПБУ 14/2000 . На страницах журнала уже освещался вопрос предоставления в пользование НМА , поэтому мы не будем на этом останавливаться и перейдем к налогообложению.

Налог на добавленную стоимость . В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. Если обе стороны договора на использование товарного знака – российские организации, то обложение НДС не вызывает особых трудностей, так как для целей налогообложения подобные взаимоотношения считаются реализацией услуг. Однако часто предоставление права пользования товарным знаком происходит с участием иностранного партнера. Для того чтобы наиболее полно рассмотреть операции по использованию товарных знаков в этом случае, напомним некоторые нормы налогового законодательства.

При определении места реализации работ (услуг) в целях исчисления НДС следует руководствоваться пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ , согласно которому при передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя .

Если с 01.01.06 ситуация с обложением НДС лицензионных выплат не вызывает особых сложностей, то до этой даты ясности в данном вопросе нет. Поэтому вернемся к предыдущей редакции закона, тем более что эта норма будет актуальна еще не один год . До указанной даты в абз. 3 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ речь шла о передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав . Собственно, сложность заключалась в неоднозначности формулировки закона, которая породила различные подходы к обложению НДС при передаче прав по исключительной лицензии даже среди контролирующих органов. Так, например, МНС РФ в Письме от 17.05.04 № 03-1-08/1222/17 разъясняет: если заключаются договоры, предусматривающие право использования объектов интеллектуальной собственности, по условиям которых обладатель права остается прежним, но он разрешает их использование другому лицу в тех или иных пределах , отчуждения права (передачи в собственность, переуступки) не происходит. …при реализации иностранным лицензиаром (не состоящим на учете в качестве налогоплательщика в налоговых органах Российской Федерации) услуг по представлению прав на использование объектов интеллектуальной собственности без отчуждения прав (передачи в собственность, переуступки), местом осуществления его деятельности, а, следовательно, и местом реализации данных услуг территория Российской Федерации не является. В этом случае реализация указанных услуг не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.

Минфин придерживался менее приемлемой для налогоплательщика позиции, которая изложена в Письме от 11.05.05 № 03-04-08/116 : исключительная лицензия предусматривает отчуждение у лицензиара права на использование объекта лицензионного договора в части передаваемой лицензиату, то есть право собственности на объект лицензионного договора в пределах, определенных данным договором, переходит от лицензиара к лицензиату . При этом финансисты утверждают, что в Письме № 03-1-08/1222/17 разъясняется порядок приобретения неисключительных прав (видимо, Минфин не убедила фраза из письма МНС: использования в тех или иных пределах , которая позволяют говорить о любых лицензиях (исключительных и неисключительных)).

Со временем Минфин не изменил свою точку зрения и в Письме от 18.01.06 № 03-04-08/12 настаивает на уплате НДС в аналогичной ситуации.

Автору ближе позиция, изложенная МНС, и дело не только в естественном и понятном желании налогоплательщика исполнять как можно меньше налоговых обязанностей, но и в подходе, предложенном Минфином. Дело в том, что под передачей в собственность или переуступкой понимается прекращение права собственности у одного собственника и возникновение его у другого, чего нельзя сказать о правоотношениях между лицензиаром и лицензиатом. Используя подход Минфина, при переходе права собственности на объект лицензионного договора мы перемещаемся в плоскость нематериальных активов. Но в гражданском законодательстве право пользования не признается объектом интеллектуальной собственности. Более того, как говорилось выше, нематериальным активом признается исключительное право на товарный знак. Таким образом, по мнению автора, позиция Минфина, изложенная в Письме № 03-04-08/116 , необоснованна. В качестве косвенного подтверждения этому можно привести Постановление ФАС ЗСО от 11.05.06 № А67-9762/05 , в котором арбитры признали несостоятельными доводы налоговой инспекции о том, что приобретение исключительных прав по лицензионному договору приравнивается к приобретению нематериального актива.

Но вернемся в настоящее время и продолжим рассматривать обложение НДС операций по передаче иностранным партнером российской организации права пользования товарным знаком. В соответствии со ст. 161 НК РФ при приобретении российскими организациями на территории РФ работ, услуг у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, НДС в российский бюджет уплачивается организациями – покупателями услуг, исполняющими обязанности налоговых агентов. Причем налог, удержанный с иностранца, перечисляется в бюджет одновременно с перечислением денег контрагенту (п. 4 ст. 174 НК РФ ).

Иногда лицензиат при выплате лицензионных платежей уплачивает всю сумму, без удержания из нее НДС. В таких случаях, по мнению Минфина, уплаченный НДС следует отнести к прочим расходам на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письмо МФ РФ от 19.05.06 № 03-03-04/1/144 ). Однако данный подход не является единственно возможным, например, ФАС ВВО в Постановлении от 05.09.05 № А29-276/2005а пришел к выводу, что НДС, уплаченный за счет собственных средств, может быть принят к вычету.

В случае передачи права пользования на товарный знак российской организацией иностранному партнеру объекта обложения НДС не возникает (пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ ).

налог на прибыль . Обычно предоставление товарного знака не является видом деятельности организации. В таком случае платежи по лицензионным договорам включаются в состав внереализационных доходов в соответствии с п. 5 ст. 250 НК РФ . Порядок признания доходов зависит от того, срочный или бессрочный этот договор, от характера платежа (паушальный, роялти), от метода признания доходов и расходов (начисления, кассовый).

Если лицензиар определяет доходы и расходы методом начисления, то в силу пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ полученное вознаграждение за право пользования товарным знаком признается в момент осуществления расчетов, согласно условиям заключенных договоров, или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для расчетов, либо в последний день отчетного (налогового) периода. Если используется кассовый метод, то на основании п. 2 ст. 273 НК РФ вознаграждение признается на день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом. Все это справедливо для роялти.

При применении метода начисления паушальный платеж признается в налоговом учете в следующем порядке: если срок действия договора не определен, то он относится на расходы в момент предоставления в пользование, если определен – доходы признаются равномерно в течение срока действия договора (п. 2 ст. 271 НК РФ ).

Порядок признания расходов в связи с приобретением права пользования товарным знаком аналогичен порядку признания доходов. В Письме МФ РФ от 25.05.05 № 03-03-01-04/2/97 разъясняется, что в соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в частности, относятся периодические (текущие) платежи за пользование правами на товарный знак: согласно ст. 272 НК РФ при признании расходов по методу начисления фиксированный разовый платеж за право пользования товарным знаком равномерно включается в состав прочих расходов в течение срока использования указанного права, который указан в лицензионном договоре (договоре коммерческой концессии) .

Прекращение исключительных прав на товарный знак

В соответствии со ст. 25 Закона № 3520-1 исключительное право на товарный знак может быть передано правообладателем другому юридическому лицу или осуществляющему предпринимательскую деятельность физическому лицу по договору о передаче исключительного права на товарный знак (договору об уступке товарного знака). В результате исполнения такого договора все исключительные права на объект интеллектуальной собственности переходят к новому собственнику, следовательно, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете нужно отразить выбытие НМА.

В бухгалтерской литературе к вопросам налогообложения прибыли при выбытии НМА нет единого подхода. Одни специалисты считают, что в качестве расхода можно учитывать остаточную стоимость нематериального актива, исчисленную по правилам определения остаточной стоимости основных средств (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ ). Другие утверждают, что поскольку прямой нормы об остаточной стоимости нематериального актива НК РФ не содержит, уменьшать налоговую базу на остаточную стоимость нематериального актива нельзя, а при реализации организация вправе уменьшить доходы на цену приобретения актива (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ ).

Автор придерживается первой точки зрения, поскольку в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ . Очевидно внутреннее противоречие указанной нормы: товарный знак является НМА и включается в состав амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ ). Однако в п. 1 ст. 257 НК РФ говорится только об амортизации основных средств.

Данный факт в силу п. 7 ст. 3 НК РФ не может препятствовать учету в составе расходов остаточной стоимости НМА. Довод о том, что поскольку понятие остаточной стоимости НМА законодательно не урегулировано, применять пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ нельзя,необоснован. Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом . Следуя этому подходу, обратимся к п. 57 Положения № 34н , в соответствии с которым нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации .

Несостоятельность второй точки зрения можно подтвердить цитатой из п. 5 ст. 252 НК РФ : в целях настоящей главы суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов . То есть, списывая в расходы цену приобретения актива, мы второй раз учтем в расходах сумму начисленной амортизации (конечно, если она ранее была начислена).

Пример 4.

Организация «Бета» обладала исключительными правами на товарный знак. В марте 2006 г. она заключила договор уступки товарного знака. Согласно договору «Бета» должна получить 70 000 руб. (без учета НДС). В июле данный договор был надлежащим образом зарегистрирован. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете первоначальная стоимость товарного знака составляла 45 000 руб., на момент регистрации на счете 05 накоплена амортизация в сумме 15 000 руб.

В бухгалтерском учете выбытие НМА отражается проводками:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списана стоимость выбывающего НМА	04 <*>	04	45 000
Списана амортизация НМА	05	04 <*>	15 000
Признан доход от уступки товарного знака	76	91-1	82 600
Остаточная стоимость выбывающего актива отражена по окончании процедуры выбытия НМА по причине уступки товарного знака сделана запись на	91-2	04 <*>	30 000
Начислен НДС со стоимости выбывающего НМА (70 000 руб. х18%)	91-3 <**>	68	12 600
Отражено поступление средств за товарный знак	51	76	82 600

<*> Субсчет «Выбытие НМА».

<**> Субсчет НДС.

В заключение обратим внимание на такое основание списания НМА, как досрочное прекращение правовой охраны в связи с неиспользованием товарного знака. Согласно п. 3 ст. 22 Закона № 3520-1 правовая охрана товарного знака может быть прекращена досрочно в отношении всех или части товаров в связи с неиспользованием товарного знака непрерывно в течение любых трех лет после его регистрации. В этом случае налогоплательщику едва ли удастся доказать экономическую обоснованность произведенных затрат и, следовательно, уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль (п. 49 ст. 270 НК РФ ).

Каждый предприниматель старается получить максимальную прибыль из своего дела. Немаловажным фактором успеха того или иного предприятия является его узнаваемость. Во многом это зависит от уникального товарного знака, который вызывает у покупателей четкую ассоциацию с высоким качеством и оптимальной ценой продукции или услуги. Поэтому многие предприятия стремятся получить и зарегистрировать такой узнаваемый бренд. В то же время, приобретя этот актив, возникает вопрос, как его отображать в налоговом и бухгалтерском учете? Эта статья призвана дать ответ на этот вопрос.

Планируйте успех своего бизнеса на годы вперед, если доверите регистрацию товарных знаков настоящим профессионалам.

Что такое товарный знак?

Товарный знак - это зарегистрированные в установленном порядке обозначения, служащие для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридическими лицами, либо индивидуальными предпринимателями. Он может быть обозначен различным способом (словесно, изображением, звуками, голограммой, запахом, цветом и т.д.).

При этом законом признается исключительное право на товарный знак, удостоверяемое свидетельством на товарный знак, действующее 10 лет со времени подачи заявки. В итоге правообладатель товарного знака имеет право использовать его любым образом, в то время как другим лицам вообще запрещено его как-либо использовать.

За незаконное использование чужого товарного знака может следовать как административная, так и уголовная ответственность. Поэтому к выбору своего товарного знака стоит относиться внимательно. Для этого действует реестр товарных знаков Роспатента.

После регистрации у правообладателя возникает возможность реализации своего права: можно провести уступку (продажу) товарного знака или предоставить лицензию на его использование (франчайзинг). В этом случае, договоры о передаче права регистрируются в Роспатенте.

Функции товарного знака

Благодаря ему создается индивидуализация товаров или услуг. Это позволяет потребителю легко отличать разных производителей
Так легче определить происхождение товара. Узнаваемый знак позволит потребителю быть уверенным, что приобретает продукт той фирмы, которой и хотел
По знаку потребитель определяет для себя уровень качества на определенные товары
Узнаваемый знак - отличный способ привлечь внимание потребителя и легко запомниться

Первоначальная оценка стоимость знака

Все компании стремятся отнести товарный знак к нематериальным активам. Но тогда он должен соответствовать нескольким условиям:

он должен приносить экономическую выгоду;
должен использоваться более 1 года, в течение которого не предусмотрена продажа права;
он не имеет материально-вещественной формы.

Товарный знак вносится в бухгалтерскую отчетность по первоначальной стоимости, которая может различаться в зависимости от способа приобретения знака. Существуют несколько способов:

Товарный знак может быть разработан собственными силами предприятия. Тогда на субсчете 08-5 о приобретение нематериальных активов будут учитываться все расходы, которые понесла фирма на создание знака. К ним может относиться зарплата работников, дизайнеров, их премия, материалы, аренда, оплата государственной пошлины и т.п. Можно проиллюстрировать на примере, что некоторая фирма «Х» затратила на разработку в апреле 100 000 руб., после чего подала заявку на регистрацию, пошлина обошлась в 25 000. Заявку одобрили через полгода. Все расходы за этот период относят к счету 04 «Нематериальные активы». В итоге в бухгалтерском отчете будут созданы проводки:

Покупка исключительного права на товарный знак у другого правообладателя. В этом случае необходимо учитывать расходы на приобретение. К ним могут относиться сумма по договору покупки, оплата государственной пошлины на переоформление свидетельства, посреднические услуги. Например, фирма «Х» купила у фирмы «Y» товарный знак за 50 000 руб., при этом воспользовавшись услугами компании «Z» на сумму 10 000 руб., при этом НДС учитывается обычным способом. Отчет будет иметь следующий вид:

Знак приобретается во временное пользование по лицензионному договору. В таком случае, товарный знак учитывается в отчетах, как лицензиата (приобретателя), так и правообладателя.

При этом амортизацию платит только правообладатель. Лицензиат учитывает расходы в зависимости от условий оплаты (паушальный взнос или роялти). Если по договору идет оплата разовым образом, то эти расходы относятся к будущим периодам, и списывается равномерно сроку договора. Если оплата происходит ежемесячно, расходы учитываются в каждом отчетном периоде. Бывает комбинированная схема (договор франчайзинга), где нужно учитывать, как ежемесячные платежи, так и разовый паушальный взнос.

Если знак получен безвозмездно. В этом случае необходимо поставить на баланс сумму, за которую его можно было бы продать.

Сумму можно определить самостоятельно или воспользоваться услугами оценщика. Эта стоимость относится к прочим доходам. Впоследствии, эта сумма будет амортизироваться и переходить к прочим расходам в отчетном периоде. Например, фирма «Х» получила в безвозмездное пользование товарный знак стоимостью 50 000 руб. (стоимость определена оценщиком). Затем оплачивается госпошлина, и знак принимается в 10-летнее пользование. В бухгалтерском отчете проводки будут иметь следующий вид:

Стоит учесть, что в случае безвозмездного приобретения знака, возникает разница в налоговом и бухгалтерском учете. В бухгалтерском отчете учтена полная стоимость, вместе с оценкой. В налоговом отчете - только реальные расходы на услуги оценщика и госпошлину. Таким образом, стоимость в бухгалтерском учете будет выше чем в налоговом. Поэтому ежемесячно при начислении амортизации, будет возникать разница.

Товарный знак может оказаться на балансе организации, если будет внесен учредителем в уставный капитал.

В налоговом учете знак будет представлен той суммой, которая была указана в отчетных документах учредителя. В бухгалтерском - по оценке всех учредителей. В итоге проводки будут иметь следующий вид:

Стоит отметить, что в случае отказа в регистрации Федеральной службой по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам, расходы, которые к тому времени были совершены (дизайн, госпошлина), относят на финансовый итоговый результат, т.к. нематериальный актив не возник.

Также, если организация решит выйти на международный рынок и зарегистрировать свой знак в других странах, это не влияет на стоимость товарного знака в России, т.к. по закону (п. 16 ПБУ 14/2007), его первоначальная стоимость не может измениться.

Амортизация товарного знака

Если товарный знак используется для получения выгоды при производстве товаров (этикетки, упаковки, демонстрация) или услуг (размещаются на рекламе), его начальная стоимость будет погашаться за счет амортизации. Способ амортизации может быть линейным и нелинейным. Он выбирается однажды и не меняется на протяжении всего времени владения товарным знаком. Лучше выбрать линейный, тогда не будет различий в учете сумм амортизации, как для целей бухгалтерского учета, так и для налогообложения. При этом амортизация начисляется только на время полезного использования знака, то есть не учитывается время, прошедшее со времени подачи документов на регистрации до времени получения свидетельства. Например, документы подали в апреле, а свидетельство пришло только к декабрю, то есть срок полезного использования составляет 9 лет 6 мес. или 114 мес. Тогда вот как это будет выглядеть в бухгалтерском отчете:

Последняя проводка составляется после полного списания товарного знака, если и дальше будет продлеваться.

В дальнейшем, при продлении действия свидетельства необходимо уплатить государственную пошлину 15 000 руб. В бухгалтерском отчете она учитывается, как расходы будущих периодов, которые будут следующие 10 лет - срок действия нового свидетельства. Налоговый учет можно вести по тому же принципу, что и бухгалтерский - указывать расход, рассчитанный на 10 лет. В итоге бухгалтерские проводки будут иметь вид:

Стоит отметить, что, если товарный знак приобретен с целью дальнейшей перепродажи, то амортизация на него не рассчитывается. Он учитывается как товар с прибылью. Она может быть уменьшена на его изначальную стоимость.

Прекращение исключительных прав на товарный знак

При передаче исключительных прав новому владельцу (продажа товарного знака, передача в безвозмездное пользование) необходимо это отобразить в бухгалтерском и налоговом учете. В этом случае остаточную стоимость можно учитывать в качестве расхода. Например, вернемся к фирме «Х», которая продает права на свой знак компании «Y»за 100 000 руб.(без учета НДС). Амортизация ко времени передачи прав составила 40 000 руб. Тогда отчет будет иметь вид:

Учет налога на добавленную стоимость

Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товара или услуги на территории Российской Федерации. В этом случае, сумма НДС, предъявленная контрагентами по услугам, составляющим первоначальную стоимость товарного знака, отражается по счету 19. Принять к вычету сумму налога можно после переноса знака на учет в нематериальные активы. В этом случае сумму НДС можно перенести на счет 68.

Данная схема работает, если оба налогоплательщика - резиденты РФ. Рассмотрим ситуацию, когда российская компания становится лицензиатом иностранного партнера. В этом случае, в соответствии со ст.161 НК РФ, при приобретении российскими организациями услуг у иностранных компаний, не состоящими на российском налоговом учете, НДС уплачивается в полном размере налоговым агентом - российской фирмой. В том случае, если лицензиат уплачивает всю сумму, без удержания НДС, уплаченный НДС следует отнести к прочим расходам или может быть принят к вычету.

Списание товарного знака

В некоторых случаях возможно досрочное прекращение права на товарный знак. К ним относится:

Если установлено, что знак не будет приносить прибыли;
Морально устарел;
Перемещен в уставной капитал;
Закончен договор о лицензировании;
Права на знак переданы другому лицу.

В этом случае стоимость знака и накопленная амортизация относится на финансовые результаты компании.

Итог

Товарный знак - мощный инструмент продвижения товаров и услуг, если он зарегистрирован положенным образом, а в дальнейшем он находится на грамотном бухгалтерском учете.

С каждым годом все больше компаний делают осознанный выбор в пользу регистрации товарного знака как средства узнаваемости и привлечения внимания клиентов. Товарный знак, являясь нематериальным активом, входит в состав имущества юридического лица, что повысит его стоимость в случае принятия решения о продаже предприятия. И как любое имущество, товарный знак, может быть реализован в счет погашения задолженности или на него может быть обращено взыскание службой судебных приставов. По комментарию правового портала www.law-consult.ru , при процедуре банкротства юридического лица или индивидуального предпринимателя, товарный знак включается в конкурсную массу для последующей оценки и реализации. Сложности учета товарного знака состоят в правильном определении его первоначальной стоимости и корректном налогообложении. В статье мы подробно разберем каким образом товарный знак может быть приобретен и расскажем, как оценить товарный знак, принять на баланс организации и учесть НДС.

Поскольку товарный знак является нематериальным активом, то в бухгалтерском и налоговом учете, согласно п. 5 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" учитывается право на этот товарный знак, вне зависимости от способа его приобретения.

Первоначальная стоимость товарного знака

Бухгалтер принимает товарный знак по его первоначальной стоимости, формирование которой напрямую зависит от того, как он был приобретен. Рассмотрим все варианты:

1 При создании товарного знака самостоятельно, на субсчете 08-5 "Приобретение нематериальных активов" будут аккумулироваться расходы, составляющие первоначальную стоимость товарного знака. Сюда мы отнесем следующие расходы: заработная плата сотрудников, непосредственно участвующих в создании товарного знака с начислениями, материалы, использованные в ходе разработки товарного знака, а также сумму расходов, связанных с регистрацией товарного знака. После получения свидетельства на товарный знак расходы, сформировавшие его первоначальную стоимость на субсчете 08-5 будут списаны на счет 04 «Нематериальные активы».

Пример. ООО «Веста» регистрирует товарный знак, созданный самостоятельно. Работник ООО «Веста» Петров разработал товарный знак в рамках исполнения своих трудовых обязанностей. ООО «Веста» обратилось в Росреестр за регистрацией товарного знака, оплатив госпошлину.

В бухгалтерском учете будут отражены следующие проводки:

2 Если товарный знак приобретается у правообладателя, то на субсчете 08-5 «Приобретение нематериальных активов» будут отражаться суммы, непосредственно связанные с расходами на приобретение товарного знака. Например, к таким расходам мы отнесем сумму, уплаченную правообладателю, расходы на оплату посреднических, консультационных, информационных услуг, если они относятся к товарному знаку, госпошлину.

Пример. ООО «Гамма» приобрело товарный знак по договору отчуждения исключительного права у ООО «Восход», а также обратилось в ООО «Весна» за получение консультационных услуг по вопросам регистрации товарного знака. За регистрацию товарного знака ООО «Гамма» уплатило госпошлину.

В бухгалтерском учете ООО «Гамма» будут отражены следующие проводки:

3 Приобретение права пользования на товарный знак по лицензионному договору определяет особый порядок учета товарного знака. Товарный знак, полученный во временное пользование, учитывается и бухгалтерией лицензиата (пользователя) и правообладателя.

Пользователь учитывает наличие права на знак на забалансовом счете. Амортизация начисляется только правообладателем (лицензиаром). Бухгалтерский учет права пользования товарным знаком зависит от условий оплаты (разовый или периодические платежи) и вида деятельности организации.

Если лицензионным договором предусмотрен разовый платеж (паушальный платеж) за использование товарного знака, то сумма платежа учитывается как расходы будущих периодов и списывается равномерно сроку действия договора. Периодические платежи (роялти) учитываются пользователем товарного знака в качестве расходов отчетного периода.

4 Товарный знак может быть получен безвозмездно, но это также требует оценки его стоимости и принятия на баланс. В таком случае, стоимость товарного знака необходимо определить либо самостоятельно, исходя из той стоимости, за которую этот товарный знак можно было бы продать либо воспользоваться услугами оценщика, как того требует п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, п. 13 ПБУ 14/2007. Учет безвозмездно переданного товарного знака может вызвать сложности, связанные с разной первоначальной стоимостью для целей бухгалтерского и налогового учета.

Стоимость безвозмездно полученного товарного знака признается в качестве прочих доходов организации (п.7 ПБУ «Доходы организации» 9/99) и учитывается на счете 98 «Доходы будущих периодов». Далее, первоначальная стоимость товарного знака будет амортизироваться и списываться в состав прочих доходов текущего периода.

Пример. ООО «Омега» выл безвозмездно получен товарный знак, оплачена госпошлина за регистрационные действия в Росреестре. Оценка производилась с привлечением оценщика. Срок полезного использования товарного знака 10 лет (120 месяцев), при начислении амортизации линейным способом.

ООО «Омега» отразит следующие бухгалтерские проводки:

Принимая на баланс безвозмездно полученный товарный знак, необходимо контролировать его налоговый учет, поскольку тут в стоимость товарного знака будут включены только фактически произведенные расходы. В нашем примере – это расходы на услуги оценщика и сумма госпошлины.

Ежемесячно, при начислении амортизации, будет возникать постоянная разница и постоянное налоговое обязательство, так как стоимость товарного знака в бухгалтерском учете будет превышать его налоговую стоимость.

В бухгалтерском и налоговом учете момент признания дохода будет различным. В бухгалтерском учете такой доход будет учитываться постепенно, с начислением амортизации. Налоговый учет признает доход одномоментно. Как следствие этого, в бухгалтерском учете будет возникать вычитаемая временная разница и отложенный налоговый актив.

5 Товарный знак может быть внесен в уставной капитал. В бухгалтерском учете стоимость товарного знака будет определяться суммой оценки конкретного товарный знака всеми учредителями организации. Для налогового учета товарный знак должен приниматься по остаточной стоимости, указанной в отчетных документах учредителя. При этом, в соответствии с п.1 ст.277 Налогового кодекса РФ, если организация не сможет документально подтвердить стоимость товарного знака, то его стоимость для целей налогового учета признается равной нулю.

Пример. Учредителем ООО «Весна» в качестве взноса в уставной капитал был внесен товарный знак.

Организация отразит следующие проводки:

На сегодняшний день, многие компании не учитывают товарные знаки на балансе, связывая это, прежде всего, со сложностями бухгалтерского и налогового учета. Адвокат Орловская К.В. , специализирующаяся в области налогового права, авторского и смежных прав, считает, что важность корректного определения стоимости товарного знака является залогом успешной налоговой политики. Компании, имеющие в своем резерве товарные знаки, могут обеспечить себе выявление значительных налоговых резервов по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль.

Отказ в регистрации товарного знака

Основания для отказа в государственной регистрации товарного знака перечислены в ст.1483 Гражданского кодекса РФ. Если «Роспатент» отказал в регистрации товарного знака, то все расходы списываются на финансовый результат организации, поскольку отсутствует критерий признания нематериального актива.

Налог на добавленную стоимость

По общему правилу, суммы расходов, для целей формирования первоначальной стоимости товарного знака, отображаются без учета НДС и иных возмещаемых налогов.

Организацией, не являющейся плательщиком НДС, в силу п.2 ст.170 НК РФ, сумма «входящего» НДС учитывается в стоимости товарного знака.

Если же товарный знак используется в деятельности, облагаемой НДС, то сумма НДС, предъявленная контрагентами по услугам, составляющим первоначальную стоимость товарного знака, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Принять к вычету такую сумму НДС можно после принятия товарного знака на учет в качестве нематериального актива, списав сумму НДС на дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» с кредита счета 19.

Амортизация товарного знака

Товарный знак подлежит амортизации. Способ начисления амортизации (линейный или нелинейный) устанавливается учетной политикой организации и не может быть изменен в течение всего срока пользования товарным знаком. Амортизация на товарный знак, принадлежащий некоммерческой организации, не начисляется (п.24 ПБУ 14/2007).

Суммы начисленной амортизации могут накапливаться на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» либо уменьшать сумму первоначальной стоимости товарного знака на счете 04 «Нематериальные активы».

Срок полезного использования товарного знака как нематериального актива определен ст.258 Налогового кодекса РФ и может быть определен тремя способами: как срок действия свидетельства о регистрации товарного знака, как срок полезного использования, определенный в договоре либо срок полезного использования, устанавливается равным 10 годам.

Определенный таким образом срок полезного использования товарного знака должен быть уменьшен на время, затраченное для получения свидетельства на товарный знак.

То есть, при сроке полезного использования 10 лет и времени затраченного на получение свидетельства 8 месяцев, срок полезного использования для расчета амортизации буден равен 9 годам 4 месяцам.

При использовании товарного знака при реализации или производстве товаров (работ, услуг), суммы начисленной амортизации, согласно п.2 ст.253 Налогового кодекса РФ включаются в расходы, связанные с производством и реализацией. Статья 1484 Гражданского кодекса РФ определяет следующие способы применения товарного знака:

Если организация приобрела исключительное право на товарный знак и целью его дальнейшей перепродажи и не использует данный товарный знак при реализации или производстве товаров (работ, услуг), амортизация по такому объекту не начисляется. Такой товарный знак должен учитываться как товар и выручка от реализации товарного знака может быть уменьшена на сумму его стоимости (пп.2 п.1 ст.268 НК РФ). Этому свидетельствуют также письмо Минфина России от 29.07.2004 № 07-05-14/199, письмо УФНС России по г. Москве от 07.04.2005 № 20-12/23565.

Списание товарного знака

Товарный знак как нематериальный актив, за исключением товарного знака, полученного в пользование, может быть списан с бухгалтерского учета, в следующих случаях:

Сумма стоимости товарного знака и суммы начисленной амортизации списываются с соответствующих счетов бухгалтерского учета на финансовые результаты организации (прочие доходы или расходы).